Ölüm halinde vergi cezaları nasıl silinir?

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 12.nci maddesinde; Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar hükmü yer almaktadır.

Mirası reddeden kanuni ve mansup mirasçılar hakkında, murisin vergi borcu nedeniyle takip yapılamaz.

Yukarda yer verilen yasa maddelerinin birlikte incelenmesinden, vefat eden mükellef ya da sorumluların vergi borçlarından sorumlu tutulacak mirasçıların mirası reddetmemiş olması gerektiği, mirasın reddi halinde murisin vergi borçlarından mirasçıların sorumlu tutulmalarının mümkün olmadığı anlaşılmaktadır.

Vergi Usul Kanunu Madde 372’de “Ölüm halinde vergi cezası düşer” şeklinde net olarak ifadesini bulan ilke “cezaların şahsiliği” kuralının doğal uzantısıdır. Mükellefin ölümü halinde, mükellefin fiil ve işlemlerinden kaynaklanan kesilmiş/tahakkuk etmiş ve kesilecek/tahakkuk edecek usulsüzlük, özel usulsüzlük, vergi ziya-ı vb. vergi cezaları kesilmez, kesilmişse terkin edilir. Ölüm halinde vergi cezaları yanında vergi yargılamasına tabi hürriyeti bağlayıcı vergi cezaları da ortadan kalkar. Fakat Türk Ceza Kanunu 64. madde gereği ölümden önce zapt edilen müsadereye tabi eşya, maddi menfaatler ve mahkeme yargılama giderlerine ilişkin kesinleşmiş hükümler infaz edilir. Ayrıca 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 7. maddesi hükmü gereği borçlunun ölümünden evvel başlamış olan cebri takip muamelelerine devam olunur.

Gecikme zammı ve gecikme faizi gibi fer’i kamu alacakları ise ölümle birlikte düşmez. Ölüm tarihinden önce tahsil edilmiş olan vergi cezaları varislere iade edilmez. Ne var ki, ölüm tarihinden sonra murise ait olup varisler tarafından sehven ödenen cezalar mirasçılara iade edilir. Mirasçıların, terekenin intikal süreci içerisinde kanuna aykırı ya da eksik fiillerinden kaynaklanan vergi cezaları ise hisseleri nispetinde mirasçılar adına kesilir. Bu durumda murisler kendi hissesine düşen vergi miktarına ilişkin ceza tutarı için indirim talebinde bulunabilirler.

Vergi Usul Kanunu 10. maddesinde “Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkürleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir” denilmektedir.

Küçüklerin ve kısıtlıların vergisel yükümlülüklerini yerine getirmekle yükümlü kanuni temsilcilerin adına kesilen vergi cezaları kanuni temsilcinin ölümüyle düşerken, küçük ve kısıtlının ölümüyle ceza ortadan kalkmaz.

Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi kanunlarına aykırı hareketlerinden dolayı ortaya çıkacak vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir. Kanuni temsilcinin varlığına başvurulabilmesi için, kanuni ödevlerin, bunların kasıt ve ihmalleriyle yerine getirilmemesi ve kesilen cezanın tüzel kişinin varlığından alınamaması gereklidir. Ceza mahkemelerince verilen kaçakçılık, kaçakçılığa teşebbüs, bilgi vermekten çekinme gibi suçlara ilişkin cezalar ise kanuni temsilciler adına hükmolunmaktadır (VUK md 333). Cezanın Tüzel kişi adına kesilmesi durumunda kanuni temsilcinin ölmesi ile vergi cezası düşmeyecektir. Ancak ikinci durumda kanuni temsilci adına kesilen cezalar söz konusu olduğunda kanuni temsilcinin ölümü halinde cezanın düşeceği tabiidir.

Ayrıca, dar mükellefiyetlerde vergi cezası Türkiye’deki temsilcilik adına kesilmekle beraber dar mükellefin temsilcisi ödemeyi gerçek mükellef adına yapmaktadır. Dar mükellefiyette temsil edilen asıl mükellefin gerçek kişi olması durumunda, temsil edilen mükellefin ölümüyle temsilci adına kesilen vergi cezası kalkar. Temsil edilen asıl mükellefin tüzel kişi olması durumunda ise kesilen vergi cezası kalkmayacaktır.

Diğer taraftan, gelir vergisi ve geçici vergiye ilişkin vergi ziya-ı cezaları, Adi ortaklıkta ve kolektif şirkette ortaklar adına, adi komandit şirkette komandite ortak (sınırsız sorumlu ortak) adına kesildiği için ortağın ölümü halinde, ölen ortağın payına düşen gelir vergisi ve geçici vergiye ilişkin vergi cezası terkin edilir. KDV, ÖTV ve gelir stopaja yönelik vergi cezaları ise şirket adına kesildiğinden ortakların ölümü kesilen vergi cezalarının terkinini gerektirmez. Fakat, adi ortaklıklarda ortaklık adına kesilen cezalarda ölen ortağın payına düşen ceza miktarı terkin edilir. Ayrıca Danıştay 3. dairenin 15.11.1988 tarihli, kollektif tüzel kişiliği adına kesilen cezadan ölen ortağın vergi aslına isabet eden kısmının iptali gerektiği yönünde kararı bulunmaktadır.

Mükellefin ölümü neticesinde, ölenin kendi fiilinden doğan vergi cezaları terkin edilmekle birlikte bu cezalar varislere intikal eden mal, hak ve ticari varlığından alınamadığı gibi mirası reddetmemiş mirasçıların mal varlıklarından da alınamaz. Vergi usul Kanunu 12. maddesinde “Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar.” denilerek ölen kişinin vergi borçlarının ödenmesinde mirasçıların miras hisseleri oranında sorumlu olacakları hükme bağlanmıştır. Bu maddeden hareketle mirasçıların her birine hisselerine düşen vergi alacağı ile ilgili takibat yapılmalı ve aranılan vergi alacağı için her varise mirastan hisseleri nispetinde tebligat yapılmalıdır. Kümülatif vergi borcu için tek bir varise tebligat yapılması halinde tebligat, mirasçının hissesi oranında geçerli olacak, yapılan tebligat diğer varisleri hukuken bağlamayacaktır.

Netice itibarıyla Tablo 1’de ölüm halinde vergi cezalarının mükellef grupları ve vergi türleri itibarıyla terkini tasnif edilmiştir.